發(fā)達(dá)國家內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展趨勢及我們的對策

一、內(nèi)部審計(jì)趨勢　　內(nèi)部審計(jì)是為了適應(yīng)的發(fā)展需要而產(chǎn)生的，是為了適應(yīng)治理體制的改革和進(jìn)步經(jīng)濟(jì)效益的需要而發(fā)展的。經(jīng)過近百年的發(fā)展歷程，發(fā)達(dá)國家的內(nèi)部審計(jì)已經(jīng)呈現(xiàn)下列趨勢：　�。ㄒ唬﹥�(nèi)部審計(jì)由部分的領(lǐng)導(dǎo)轉(zhuǎn)由最高治理當(dāng)局領(lǐng)導(dǎo)　　西方發(fā)達(dá)國家內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)生之初，治理當(dāng)局關(guān)心的是會計(jì)記錄的真實(shí)性，財(cái)務(wù)收支活動的合規(guī)性，財(cái)產(chǎn)物資的完整性等事情，當(dāng)時(shí)內(nèi)部審計(jì)主要履行會計(jì)監(jiān)視職能，由會計(jì)部分領(lǐng)導(dǎo)比較合適。但隨著治理當(dāng)局對內(nèi)部審計(jì)工作依靠程度的增強(qiáng)，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的地位也在不斷進(jìn)步。國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會在1978年頒布的《內(nèi)部審計(jì)職業(yè)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則》中明確規(guī)定：一個(gè)組織在建立內(nèi)審機(jī)構(gòu)時(shí)內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)由組織內(nèi)一個(gè)有充分權(quán)威的人負(fù)責(zé)；內(nèi)部審計(jì)部分領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)與董事會保持直接聯(lián)系，其任免應(yīng)經(jīng)董事會同意；內(nèi)部審計(jì)部分的宗旨、權(quán)利和職責(zé)應(yīng)在正式書面文件（章程）中做出規(guī)定，且應(yīng)由經(jīng)理核準(zhǔn)，董事會通過；內(nèi)部審計(jì)部分領(lǐng)導(dǎo)每年應(yīng)將內(nèi)部工作計(jì)劃呈送經(jīng)理批準(zhǔn)，并報(bào)告董事會，還應(yīng)向經(jīng)理和董事會報(bào)告重要的審計(jì)結(jié)果和審計(jì)建議。因此，西方發(fā)達(dá)國家內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)越來越普遍地采取所謂的雙重聯(lián)系和報(bào)告制度。即一方面與最高治理當(dāng)局聯(lián)系，向其報(bào)告工作，以便審計(jì)結(jié)論和審計(jì)建議能得到充分考慮，查出的能及時(shí)得到解決，另一方面又與董事會聯(lián)系，向其報(bào)告工作，以避免內(nèi)審活動受治理當(dāng)局的阻撓。　�。ǘ�）內(nèi)部審計(jì)由單純財(cái)務(wù)審計(jì)向治理審計(jì)發(fā)展　　早期的西方內(nèi)部審計(jì)部分主要開展財(cái)務(wù)審計(jì)，這種事后進(jìn)行的財(cái)務(wù)審計(jì)，只能提出題目，治標(biāo)不治本。因此，美國內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會（IIA）在其所頒布的《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則》中規(guī)定，內(nèi)部審計(jì)工作范圍應(yīng)包括“對組織的內(nèi)部控制制度的恰當(dāng)性和效果以及各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動在履行被賦予的責(zé)任方面的質(zhì)量進(jìn)行檢查和評價(jià)�！�1990年國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會頒布的職責(zé)說明書中將內(nèi)部審計(jì)定義為：內(nèi)部審計(jì)是一個(gè)組織內(nèi)部為檢查和評價(jià)其活動和為本組織服務(wù)而建立的一種獨(dú)立評價(jià)活動，他要提供所檢查的有關(guān)活動的、評價(jià)、建議、咨詢意見和信息，以協(xié)作本組織成員有效地完成其責(zé)任。在1999年的內(nèi)部審計(jì)新定義中，更是將“獨(dú)立評價(jià)活動”變?yōu)椤蔼?dú)立、客觀的保證和咨詢活動”，由“檢查和評價(jià)其活動和為本組織服務(wù)”變?yōu)椤盀榻M織增值和改善組織經(jīng)營”，內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)也由“協(xié)作本組織成員有效地完成其責(zé)任”變?yōu)椤皫椭�組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)”。　�。ㄈ�）內(nèi)部審計(jì)由一種零散的組織活動向一種社會職業(yè)發(fā)展　　四十年代以前，內(nèi)部審計(jì)只是一些相互之間缺乏聯(lián)系和交流，在組織內(nèi)部獨(dú)自進(jìn)行的審查和評價(jià)活動。1941年，有人把它稱為內(nèi)部審計(jì)的奠基年，該年在美國成立的內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會使內(nèi)部審計(jì)成為一種社會職業(yè)。發(fā)展至今，西方內(nèi)部審計(jì)已成為一種成熟的社會職業(yè)，內(nèi)部審計(jì)基本上實(shí)現(xiàn)了規(guī)范化，從事內(nèi)部審計(jì)工作需要具備多方面的，特定的知識和技能，已經(jīng)推行注冊內(nèi)部審計(jì)師和授證制度，I－IA自1974年舉辦CIA（CERTIFIED INTERNAL AUDI-TOR）考試至今，全球已有40多個(gè)國家和地區(qū)參加了這項(xiàng)考試�？荚嚢�括4個(gè)部分：內(nèi)部審計(jì)程序、內(nèi)部審計(jì)技術(shù)、治理控制和信息技術(shù)、審計(jì)環(huán)境。此項(xiàng)考試的權(quán)威性源于“四個(gè)同一”，即全世界同一時(shí)間、同一科目、同一命題、同一評卷。IIA還設(shè)置了各種培訓(xùn)和繼續(xù)課程，制定了諸如《內(nèi)部審計(jì)師道德規(guī)范》、《內(nèi)部審計(jì)職業(yè)實(shí)務(wù)準(zhǔn)則》、《內(nèi)部審計(jì)法》等行為規(guī)范，同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)已從一種單純的實(shí)踐活動上升為一種體系，完成了由“術(shù)”到“學(xué)”的轉(zhuǎn)變。　　二、對策　　我國的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)經(jīng)過一段時(shí)期的發(fā)展，已經(jīng)取得一定成績，但也存在一些題目，如內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)不健全，職業(yè)化程度不高等。結(jié)合發(fā)達(dá)國家的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，我們以為我國內(nèi)部審計(jì)必須從以下幾個(gè)方面進(jìn)一步加強(qiáng)和完善。　�。ㄒ唬┰谄髽I(yè)內(nèi)部，特別是在大、中型企業(yè)內(nèi)部建立總審計(jì)師制度　　在企業(yè)內(nèi)部選擇熟悉本企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營情況、有組織領(lǐng)導(dǎo)能力、具有相應(yīng)專業(yè)知識的優(yōu)秀人才，擔(dān)任總審計(jì)師職務(wù)，總體負(fù)責(zé)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作。在企業(yè)內(nèi)部建立總審計(jì)師制度具有如下優(yōu)點(diǎn)：（1）使企業(yè)內(nèi)部審計(jì)在組織上加強(qiáng)，在制度上得到保證。有利于改變企業(yè)內(nèi)部審計(jì)一直處于從屬地位，最高負(fù)責(zé)人只是企業(yè)中層治理職員的不利狀況。解決內(nèi)部審計(jì)的“有位”題目，為其“有為”打下基礎(chǔ)。（2）能夠深化和擴(kuò)展內(nèi)部審計(jì)的深度和廣度�？倢徲�(jì)師屬于企業(yè)高層治理領(lǐng)導(dǎo)體系，名正言順地參與和制定經(jīng)營方針、經(jīng)營目標(biāo)，為企業(yè)經(jīng)營決策服務(wù)，為治理審計(jì)的開展提供組織保證。（3）有利于進(jìn)步企業(yè)內(nèi)部審計(jì)職員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，增強(qiáng)內(nèi)審效果，總審計(jì)師一般要求具有審計(jì)師等以上職稱的職員擔(dān)任，為有計(jì)劃的培訓(xùn)和進(jìn)步內(nèi)審職員的素質(zhì)，加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)提供契機(jī)。（4）有利于協(xié)調(diào)審計(jì)監(jiān)視與其他專業(yè)監(jiān)視之間的關(guān)系，便于企業(yè)開展橫向內(nèi)部審計(jì)�！　〗�立內(nèi)部總審計(jì)師制度與目前正在推廣施行的財(cái)務(wù)總監(jiān)制度有明顯的區(qū)別，向國有大、中型企業(yè)里派駐企業(yè)財(cái)務(wù)總監(jiān)是一種政府出資者行為，即政府作為國有資產(chǎn)所有者的代表，憑借所有者的權(quán)利，對企業(yè)財(cái)務(wù)進(jìn)行監(jiān)視和治理，財(cái)務(wù)總監(jiān)主要向所有者負(fù)責(zé)，而總審計(jì)師則主要向治理當(dāng)局負(fù)責(zé)。　�。ǘ�）內(nèi)部審計(jì)應(yīng)該盡快完成財(cái)務(wù)審計(jì)向治理審計(jì)的轉(zhuǎn)變過程　　傳統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)主要是財(cái)務(wù)審計(jì)，其審計(jì)目標(biāo)是查錯防弊和評價(jià)各分支機(jī)構(gòu)履行責(zé)任的狀況。為培養(yǎng)良好的人際關(guān)系，要求內(nèi)部審計(jì)職員不僅要善于發(fā)現(xiàn)更要善于提出改進(jìn)題目的建議，時(shí)刻留意為治理當(dāng)局及被審單位提供建設(shè)性服務(wù)，改單純的財(cái)務(wù)審計(jì)為全方位的治理審計(jì)，如：資源的取得是否經(jīng)濟(jì)，使用是否有效？計(jì)劃建立的目標(biāo)是否達(dá)到？客戶對得到的產(chǎn)品或服務(wù)是否滿足？是否具有核心競爭能力等。有人以為治理審計(jì)對治理咨詢、組織和、系統(tǒng)方法及其他檢查功能有。實(shí)際上，大多數(shù)咨調(diào)工作都是針對具體情況的、已知的題目并打算提出具體的建議，而治理審計(jì)是在沒有發(fā)現(xiàn)題目的情況下進(jìn)行的，對企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)進(jìn)行系統(tǒng)的也可能是周期性檢查的一部分。為了實(shí)行治理審計(jì)，要求內(nèi)部審計(jì)鑒戒民間審計(jì)職業(yè)界廣泛運(yùn)用的制度基礎(chǔ)審計(jì)方法，即以調(diào)查和評價(jià)被審單位內(nèi)部的資料及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)資料賴以形成和存在的內(nèi)部控制制度的可靠性為基礎(chǔ)進(jìn)行審計(jì)，可使內(nèi)部審計(jì)職員從繁瑣的財(cái)務(wù)審計(jì)上節(jié)約盡大部分的精力從事其他更加有意義的審計(jì)工作一經(jīng)濟(jì)、效率、效果、治理、環(huán)境等審計(jì)工作。　�。ㄈ�）內(nèi)部審計(jì)必須職業(yè)化　　在民間審計(jì)職業(yè)化的浪潮中，相當(dāng)多的內(nèi)部審計(jì)職員被吸引到民間審計(jì)，使原本人才短缺的內(nèi)部審計(jì)雪上加霜。內(nèi)部審計(jì)職業(yè)化，有利于吸引優(yōu)秀人才的加進(jìn)，也有利于內(nèi)部審計(jì)的規(guī)范化。，我國至少應(yīng)在以下方面努力，為內(nèi)部審計(jì)職業(yè)化打下基礎(chǔ)：（1）建立健全內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會。（2）實(shí)行內(nèi)部審計(jì)師注冊和授證制度。（3）創(chuàng)辦內(nèi)部審計(jì)刊物、設(shè)置各種培訓(xùn)和繼續(xù)課程。（4）制定內(nèi)部審計(jì)行為規(guī)范。（5）組織參加IIA舉行的CIA考試。李金華審計(jì)長在題為《強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)機(jī)制，迎接21世紀(jì)挑戰(zhàn)》的文章中指出：1997年內(nèi)部審計(jì)學(xué)會與IIA簽訂協(xié)議，將IIA在國際上舉辦的國際注冊內(nèi)部審計(jì)師考試引進(jìn)中國，取得了成功。這些對推動我國內(nèi)部審計(jì)與國際內(nèi)部審計(jì)接軌起到積極作用。我們組織CIA考試的目的，在于鑒戒西方先進(jìn)的治理技術(shù)和方法，進(jìn)步我國的科學(xué)治理水平，培養(yǎng)一批具有國際水平的企業(yè)治理人才，為建立主義市場經(jīng)濟(jì)體制和現(xiàn)代企業(yè)制度服務(wù)，為改革開放和經(jīng)濟(jì)建設(shè)服務(wù)。實(shí)踐證實(shí)，參加CIA資格考試，有利于促進(jìn)我國內(nèi)審職員專業(yè)知識和技能的進(jìn)步，使已經(jīng)達(dá)到國際水平的專業(yè)人才顯現(xiàn)出來，向國際同行證實(shí)我們的實(shí)力；有利于加快我國內(nèi)部審計(jì)工作與國際慣例接軌的進(jìn)程，進(jìn)一步進(jìn)步我國內(nèi)部審計(jì)的國際地位。但隨著CIA考試工作的拓展，取得CIA資格的人數(shù)將不斷增加。解決我國CIA的注冊和執(zhí)業(yè)題目，已迫在眉睫。根據(jù)中國內(nèi)部審計(jì)學(xué)會和IIA簽訂的CIA協(xié)議，我們應(yīng)該盡快制定CIA的注冊辦法以解決好CIA的地位、執(zhí)業(yè)、治理以及后續(xù)教育等題目。注冊辦法尚未出臺，表明我們還有職責(zé)沒有完成。　　（四）進(jìn)一步完善部分審計(jì)　　在我國的內(nèi)部審計(jì)中，獨(dú)具特色的“部分審計(jì)”占有重要位置。這是國家審計(jì)機(jī)關(guān)根據(jù)我國的國情在發(fā)展社會主義審計(jì)監(jiān)視體系中的一個(gè)創(chuàng)舉。內(nèi)部審計(jì)雖對國家審計(jì)來說屬內(nèi)部審計(jì)，但它對下屬單位的審計(jì)具有外部審計(jì)性質(zhì)。其兩重性使它可以承擔(dān)一部分國家審計(jì)機(jī)關(guān)委托的審計(jì)任務(wù)，并指導(dǎo)下屬單位內(nèi)部審計(jì)的開展。從我國實(shí)踐看，部分審計(jì)取得了一定成績，做得比較好、發(fā)展比較快。這不僅由于部分審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性、權(quán)威性比單位內(nèi)部審計(jì)強(qiáng)，更重要的原因是部分審計(jì)的特殊性使它在某些方面發(fā)揮了國家審計(jì)不能起的作用。部分審計(jì)在對下屬單位的經(jīng)常性審計(jì)監(jiān)視及加強(qiáng)本行業(yè)的宏觀調(diào)控和治理，開展經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)等方面都有自己的上風(fēng)。隨著我國、經(jīng)濟(jì)體制改革的深進(jìn)，政府各主管部分對下屬企業(yè)事業(yè)單位的治理將從以直接治理為主轉(zhuǎn)變?yōu)殚g接治理為主，部分審計(jì)也將會發(fā)揮更大的作用�！　�（五）搶灘內(nèi)部審計(jì)的新領(lǐng)域——風(fēng)險(xiǎn)治理　　風(fēng)險(xiǎn)治理是指識別風(fēng)險(xiǎn)并設(shè)計(jì)控制風(fēng)險(xiǎn)的方法，其核心在于將沒有預(yù)見的未來事項(xiàng)的影響控制在最低限度，用以幫助人們?nèi)�面了解和熟悉與決策中利益具體變化的有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)的各種方法。近年來，企業(yè)之間競爭日益激烈，市場穩(wěn)定性越來越差，加強(qiáng)和改善風(fēng)險(xiǎn)治理已成為關(guān)系企業(yè)發(fā)展和生存的十分重要的因素，企業(yè)治理當(dāng)局十分關(guān)心風(fēng)險(xiǎn)治理。開展風(fēng)險(xiǎn)治理服務(wù)活動，既是企業(yè)生存和發(fā)展的迫切要求，也是內(nèi)部審計(jì)本身生存和發(fā)展的需要。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和職員利用本身的技術(shù)上風(fēng)、人才上風(fēng)、信息上風(fēng)，能有效地開展企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)治理。同時(shí)，進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)治理對內(nèi)部審計(jì)職員提出了更高的要求，風(fēng)險(xiǎn)治理是目前治理理論中最具有挑戰(zhàn)性的之一，它要求相關(guān)職員不僅具有良好的專業(yè)素質(zhì)，更要求相關(guān)職員具有對復(fù)雜環(huán)境的洞察能力和減少環(huán)境復(fù)雜性的能力。要達(dá)到這樣的要求，對目前我國的大部分內(nèi)部審計(jì)職員來說不是輕易的事情，這必定促使我國內(nèi)部審計(jì)職員加強(qiáng)、改善自己的知識結(jié)構(gòu)、適應(yīng)新形勢的要求，有利于內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展。

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